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企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)資產(chǎn)評(píng)估增值與企業(yè)所得稅的財(cái)稅處理

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2022-01-04

企業(yè)常見的資產(chǎn)評(píng)估增值主要分為以下四種情況：①全民所有制企業(yè)公司制改制的資產(chǎn)評(píng)估增值；②國(guó)企改制上市過程中的資產(chǎn)評(píng)估增值；③民營(yíng)企業(yè)公司制改制的資產(chǎn)評(píng)估增值；④資產(chǎn)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，僅為特殊需要作出的評(píng)估增值。 在四種不同情況下，企業(yè)所得稅應(yīng)該進(jìn)行如何處理呢？ 一、全民所有制企業(yè)公司制改制資產(chǎn)評(píng)估。 正常情況下，改制中資產(chǎn)應(yīng)理解為按評(píng)估價(jià)值轉(zhuǎn)讓和以轉(zhuǎn)讓所得投資兩步。但因?yàn)槭歉闹浦械馁Y產(chǎn)評(píng)估增值，當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)所得。當(dāng)期繳稅的話，無必要的納稅資金支持。 為解決全民所有制企業(yè)公司制改制，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第34號(hào)）的規(guī)定，全民所有制企業(yè)改制為國(guó)有獨(dú)資公司或者國(guó)有全資子公司，改制中資產(chǎn)評(píng)估增值不計(jì)入應(yīng)納稅所得額；資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按其原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；資產(chǎn)增值部分的折舊或者攤銷不得在稅前扣除。 二、國(guó)企改制上市過程中的資產(chǎn)評(píng)估增值。 國(guó)有企業(yè)改制上市，通常可能有以下模式： 1、國(guó)有企業(yè)以評(píng)估增值資產(chǎn)，出資設(shè)立擬上市的股份有限公司； 2、國(guó)有企業(yè)將評(píng)估增值資產(chǎn)，注入已上市的股份有限公司； 3、國(guó)有企業(yè)依法變更為擬上市的股份有限公司。 根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評(píng)估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕65號(hào)）規(guī)定：符合條件的國(guó)有企業(yè)，其改制上市過程中發(fā)生資產(chǎn)評(píng)估增值可按以下規(guī)定處理：國(guó)有企業(yè)改制上市過程中發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅可以不征收入庫，作為國(guó)家投資直接轉(zhuǎn)增該企業(yè)國(guó)有資本金（含資本公積，下同），但獲得現(xiàn)金及其他非股權(quán)對(duì)價(jià)部分，應(yīng)按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。 因此，國(guó)企改制上市過程中本來需要交納企業(yè)所得稅，但不征收直接增加計(jì)入資本金。并且經(jīng)確認(rèn)的評(píng)估增值資產(chǎn)，可按評(píng)估價(jià)值入賬并按有關(guān)規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)允許扣除。 三、民營(yíng)企業(yè)股份制改造資產(chǎn)評(píng)估。 股份制改造就是利用企業(yè)的整體資產(chǎn)出資入股成立股份有限公司，屬于非貨幣性資產(chǎn)投資。 根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十五條規(guī)定：除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過程中，應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)。 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關(guān)征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第33號(hào)）第一條規(guī)定：“實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可自確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入年度起不超過連續(xù)5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅?！? 所以，正常情況下，股份制改造中的資產(chǎn)應(yīng)理解為按評(píng)估價(jià)值轉(zhuǎn)讓和以轉(zhuǎn)讓所得投資兩步，轉(zhuǎn)讓所得可以選擇遞延納稅。 四、資產(chǎn)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，僅為特殊需要的評(píng)估增值。 比如由于融資的需要，對(duì)于企業(yè)持有的土地房產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，這部分評(píng)估增值如果不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，僅僅向金融機(jī)構(gòu)提供評(píng)估報(bào)告，自然沒有任何問題，不涉及任何稅收風(fēng)險(xiǎn)。 如果需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，通常的做法是：借記“無形資產(chǎn)”或“固定資產(chǎn)”，貸記“資本公積”。 這樣做需要交納企業(yè)所得稅嗎？ 依據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十六條，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。 很顯然，企業(yè)沒有取得實(shí)際收入，資產(chǎn)也未發(fā)生實(shí)際交易，不需要交納企業(yè)所得稅。但這可能會(huì)造成會(huì)計(jì)上的折舊調(diào)整和稅法折舊扣除的，所得稅稅前扣除依然只能認(rèn)可歷史成本，評(píng)估增值部分不確認(rèn)企業(yè)所得稅收入，也不得在稅前扣除。

企業(yè)常見的資產(chǎn)評(píng)估增值主要分為以下四種情況：①全民所有制企業(yè)公司制改制的資產(chǎn)評(píng)估增值；②國(guó)企改制上市過程中的資產(chǎn)評(píng)估增值；③民營(yíng)企業(yè)公司制改制的資產(chǎn)評(píng)估增值；④資產(chǎn)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，僅為特殊需要作出的評(píng)估增值。

在四種不同情況下，企業(yè)所得稅應(yīng)該進(jìn)行如何處理呢？

一、全民所有制企業(yè)公司制改制資產(chǎn)評(píng)估。

正常情況下，改制中資產(chǎn)應(yīng)理解為按評(píng)估價(jià)值轉(zhuǎn)讓和以轉(zhuǎn)讓所得投資兩步。但因?yàn)槭歉闹浦械馁Y產(chǎn)評(píng)估增值，當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)所得。當(dāng)期繳稅的話，無必要的納稅資金支持。

為解決全民所有制企業(yè)公司制改制，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第34號(hào)）的規(guī)定，全民所有制企業(yè)改制為國(guó)有獨(dú)資公司或者國(guó)有全資子公司，改制中資產(chǎn)評(píng)估增值不計(jì)入應(yīng)納稅所得額；資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按其原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；資產(chǎn)增值部分的折舊或者攤銷不得在稅前扣除。

二、國(guó)企改制上市過程中的資產(chǎn)評(píng)估增值。

國(guó)有企業(yè)改制上市，通?？赡苡幸韵履Ｊ剑?/p>

1、國(guó)有企業(yè)以評(píng)估增值資產(chǎn)，出資設(shè)立擬上市的股份有限公司；

2、國(guó)有企業(yè)將評(píng)估增值資產(chǎn)，注入已上市的股份有限公司；

3、國(guó)有企業(yè)依法變更為擬上市的股份有限公司。

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評(píng)估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕65號(hào)）規(guī)定：符合條件的國(guó)有企業(yè)，其改制上市過程中發(fā)生資產(chǎn)評(píng)估增值可按以下規(guī)定處理：國(guó)有企業(yè)改制上市過程中發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅可以不征收入庫，作為國(guó)家投資直接轉(zhuǎn)增該企業(yè)國(guó)有資本金（含資本公積，下同），但獲得現(xiàn)金及其他非股權(quán)對(duì)價(jià)部分，應(yīng)按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

因此，國(guó)企改制上市過程中本來需要交納企業(yè)所得稅，但不征收直接增加計(jì)入資本金。并且經(jīng)確認(rèn)的評(píng)估增值資產(chǎn)，可按評(píng)估價(jià)值入賬并按有關(guān)規(guī)定計(jì)提折舊或攤銷，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)允許扣除。

三、民營(yíng)企業(yè)股份制改造資產(chǎn)評(píng)估。

股份制改造就是利用企業(yè)的整體資產(chǎn)出資入股成立股份有限公司，屬于非貨幣性資產(chǎn)投資。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十五條規(guī)定：除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過程中，應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關(guān)征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第33號(hào)）第一條規(guī)定：“實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可自確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入年度起不超過連續(xù)5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。”

所以，正常情況下，股份制改造中的資產(chǎn)應(yīng)理解為按評(píng)估價(jià)值轉(zhuǎn)讓和以轉(zhuǎn)讓所得投資兩步，轉(zhuǎn)讓所得可以選擇遞延納稅。

四、資產(chǎn)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，僅為特殊需要的評(píng)估增值。

比如由于融資的需要，對(duì)于企業(yè)持有的土地房產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，這部分評(píng)估增值如果不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，僅僅向金融機(jī)構(gòu)提供評(píng)估報(bào)告，自然沒有任何問題，不涉及任何稅收風(fēng)險(xiǎn)。

如果需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，通常的做法是：借記“無形資產(chǎn)”或“固定資產(chǎn)”，貸記“資本公積”。

這樣做需要交納企業(yè)所得稅嗎？

依據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十六條，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

很顯然，企業(yè)沒有取得實(shí)際收入，資產(chǎn)也未發(fā)生實(shí)際交易，不需要交納企業(yè)所得稅。但這可能會(huì)造成會(huì)計(jì)上的折舊調(diào)整和稅法折舊扣除的，所得稅稅前扣除依然只能認(rèn)可歷史成本，評(píng)估增值部分不確認(rèn)企業(yè)所得稅收入，也不得在稅前扣除。